Минимизация налогов

Реклама



Не облагаются ЕСН выплаты, произведенные в пользу работников, занятых при капитальном строительстве объектов основных средств

В соответствии с п.3 ст.236 НК РФ выплаты и вознаграждения, выплачиваемые в пользу физических лиц, не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При уяснении смысла данной нормы возникает вопрос: налоговый период по какому налогу имеется в виду – по налогу на прибыль или по ЕСН. Этот вопрос имел бы решающее значение в случае, если бы продолжительность налоговых периодов по указанным налогам отличалась (различие в продолжительности отчетных периодов все-таки имеет меньшее значение). Однако, к счастью, налоговые периоды по налогу на прибыль и ЕСН совпадают. Их продолжительность составляет календарный год (ст.285 НК РФ, ст.240 НК РФ).

Также необходимо обратить внимание на то, что выплаты, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде, не признаются объектом налогообложения.

Поскольку не сказано, что данные выплаты не признаются объектом налогообложения в текущем периоде, то из формулировки нормы следует, что эти выплаты вообще никогда не признаются объектом налогообложения. То есть, даже если в следующих периодах указанные выплаты будут учтены при исчислении налога на прибыль, то объект налогообложения ЕСН от этого не появится.

Строительство объектов производственного назначения

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (абз.2 п.1 ст.257 НК РФ).

Таким образом, выплаты в пользу работников, занятых при строительстве (возведении) объектов основных средств (далее – заработная плата), должны включаться в первоначальную стоимость этих объектов для целей налогового учета.

Расходы, включенные в первоначальную стоимость объектов амортизируемых основных средств, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль за счет начисления амортизации (пп.3 п.2 ст.253 НК РФ). Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п.2 ст.259 НК РФ).

Получается, что заработная плата работников подразделений, занимающихся капитальным строительством амортизируемых основных средств, начнет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль того отчетного (налогового) периода, на который придется месяц, следующий за месяцем ввода этих объектов в эксплуатацию.

В этой связи необходимо обратить внимание на два обстоятельства.

  • Во-первых, дата начала начисления амортизации по указанным объектам может приходиться не на текущий, а на один из следующих отчетных (налоговых) периодов. В этом случае, как отмечалось выше, объекта налогообложения ЕСН с рассматриваемых выплат нет, и не будет в будущем.

  • Во-вторых, расходы на оплату труда рабочих, занятых при строительстве объектов амортизируемого имущества, составляют только часть первоначальной стоимости этих объектов. Поэтому даже если начало начисления амортизации по рассматриваемым объектам приходится на текущий период, указанные расходы составляют только часть амортизационных отчислений этого периода. То есть данные выплаты лишь частично относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде. Полностью же эти расходы будут отнесены в уменьшение налоговой базы только по окончании срока полезного использования амортизируемых основных средств (их остаточная стоимость станет равной нулю) или при их реализации.

Таким образом, если начисление амортизации в налоговом учете по объектам основных средств начинается в том же году, в котором работникам, занятым в строительстве, была начислена заработная плата, то облагаться ЕСН должна только часть зарплаты пропорциональная отношению суммы начисленной в текущем периоде амортизации к первоначальной стоимости объекта.

Разумеется, для того, чтобы вообще не начислять ЕСН с заработной платы работников, занятых в строительстве объектов основных средств, такие объекты целесообразно вводить в эксплуатацию в декабре текущего года с тем, чтобы амортизация по данным объектам начинала начисляться со следующего года (налогового периода).

Строительство объектов, не участвующих в производственном процессе

Объекты непроизводственного назначения не относятся к амортизируемому имуществу. Согласно п.1 ст.252 НК РФ расходы на их строительство не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, так как эти расходы не направлены на получение доходов (в противном случае, такое имущество уже нельзя назвать объектами непроизводственного назначения).

Поэтому зарплата работникам, занятым при строительстве указанных объектов, не должна облагаться ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ.

Однако следует иметь в виду, что если в текущем году данные объекты будут реализованы, то их стоимость уменьшит базу по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде (ст.268 НК РФ). Следовательно, в данной ситуации нельзя уже будет воспользоваться нормой п.3 ст.236 НК РФ, и зарпалата рабочих, участвующих в строительстве таких объектов, должна будет облагаться ЕСН в общем порядке.

 

Илья Зорин
налоговый юрист

← Назад

 




Партнеры: