Минимизация налогов

Реклама



Мнение: счет-фактуру можно выставлять не ранее даты перехода права собственности на проданный товар

Рассуждения и выводы, изложенные в данном материале, не являются законченной правовой позицией его автора. Это материал предлагается к обсуждению, и его следует расценивать как дискуссионный.

 

Как указано в п.3 ст.168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). При этом в счете-фактуре сумма налога выделяется отдельной строкой (п.4 ст.168 НК РФ).

Казалось бы, никаких неясностей по вопросу момента выставления счетов-фактур нет и не может быть, ведь кодексом непосредственно указан срок, в который они должны выставляться.

Однако такая неясность возникает, например, в случае, когда в договоре на реализацию товаров предусмотрено, что право собственности на эти товары переходит не в момент отгрузки, а в более поздний период.

Проблема в данной ситуации заключается в том, что в момент отгрузки еще нет реализации товара, поскольку таковой признается передача права собственности (ст.39 НК РФ). Соответственно нет ни объекта налогообложения (п.1 ст.146 НК РФ), ни налоговой базы, поскольку налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения (п.1 ст.53 НК РФ).

Ставка налога представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы (п.1 ст.53 НК РФ). Следовательно, если не определена (не измерена) налоговая база, то не к чему применять налоговую ставку.

Таким образом, сумма налога не может быть определена до момента возникновения налоговой базы и, разумеется, до появления объекта налогообложения.

Тогда какую сумму налога в рассматриваемой ситуации мы должны указать в счете-фактуре, если при отгрузке товара у нас еще нет объекта налогообложения и не возникла налоговая база?

Налоговое ведомство на этот счет нисколько не сомневается и утверждает, что в счете-фактуре нужно указать стоимость отгруженного товара и НДС по ставке, действовавшей на момент отгрузки (Письмо МНС России от 17.12.2003г. № ОС-6-03/1316@).

Однако, если учесть изложенные выше аргументы, ответ на поставленный вопрос не кажется столь однозначным.

Очевидно, что законодатель при урегулировании порядка выставления счетов-фактур имел в виду обычные условия сделки и обычный процесс ее исполнения.

Так, если иное не установлено соглашением сторон, передача товара сопровождается переходом права собственности на него (см., например, п.1 ст.454, ст.458 ГК РФ). Поэтому условие о более позднем переходе права собственности на поставляемый товар является необычным. Вероятно, возможность такого условия не была в полной мере учтена законодателем при формулировании норм ст.168 НК РФ. Сделанное предположение подтверждается еще и тем, что п.3 ст.168 НК РФ сначала обязывает выставить счет-фактуру при реализации товаров (работ, услуг), а затем устанавливает срок для исполнения этой обязанности, который почему-то исчисляется не с даты реализации, а с даты отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Аналогичное упущение заметно и в формулировках ст.167 НК РФ, в соответствии с которой по умолчанию момент определения налоговой базы устанавливается как день отгрузки (передачи) товара (выполнения работ, оказания услуг), если только учетной политикой не выбран метод «по оплате».

Если налогоплательщик использует метод определения налоговой базы по мере отгрузки, а переход права собственности на отгруженный товар происходит не в момент отгрузки, а в более поздний срок, то мы опять сталкиваемся с обозначенной выше проблемой – нам нужно определить налоговую базу при отсутствии объекта налогообложения, а это невозможно.

Следует отметить, что в отношении момента выставления счетов-фактур и определения налоговой базы по выполненным работам и оказанным услугам, названной выше неопределенности не возникает, поскольку момент передачи результатов работ, а также момент оказания услуг совпадает с датой реализации этих работ и услуг (п.1 ст.39 НК РФ).

В данной ситуации, по нашему мнению, было бы вполне логично расширительно толковать используемые законодателем в статьях 167 и 168 НК РФ понятия «отгрузка» и «передача» товара, понимая под ними не только факт передачи товара, но и переход права собственности на него.

Такой подход гармонизирует содержание норм названных статей, устраняет их противоречие положениям части первой НК РФ и позволяет избежать неодинакового регулирования порядка выставления счетов-фактур и определения налоговой базы при реализации товаров и реализации работ (услуг).

Вместе с тем, при указанном расширительном толковании получается, что продавец должен выставить счет-фактуру не ранее перехода права собственности на товар.

К сожалению, арбитражная практика по рассматриваемому вопросу еще не сформировалась, поэтому сделанные выводы целиком остаются в теоретической плоскости.

 

Петр Старовойтов
юрист

← Назад

 




Партнеры: