Минимизация налогов

Реклама



Право на вычет НДС, уплаченного поставщикам основных средств, возникает в момент учета этих объектов на счетах 07 или 08 бухгалтерского учета

В главе 21 НК РФ не определено понятие «основные средства». Поэтому на основании ст.11 НК РФ данное понятие для целей исчисления НДС нужно применять в том значении, в каком оно используется в других отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В главе 25 НК РФ (ст.257) есть определение указанного понятия, однако, как следует из формулировки данной статьи, это понятие применяется исключительно в целях исчисления налога на прибыль.

Поэтому для целей исчисления НДС следует использовать понятие «основные средства» в том значении, в котором оно применяется в законодательстве о бухгалтерском учете.

Позиция налоговых органов

В соответствии с п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н) основные средства представляют собой совокупность материально - вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Следовательно, основными средствами являются только те объекты, которые уже начали использоваться в качестве средств труда, то есть были введены в эксплуатацию. Объекты, не введенные в эксплуатацию, к основным средствам не относятся и не учитываются в качестве таковых. Аналогичный вывод можно сделать, также из п.3 и п.4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», согласно которым оборудование, сданное в монтаж или подлежащее монтажу не относится к основным средствам.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств (в том числе земельных участков), производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Поскольку объекты имущества могут стать объектами основных средств не ранее, чем они будут введены в эксплуатацию, то принять к вычету НДС, предъявленный продавцами при приобретении этого имущества или уплаченный при его ввозе на таможенную территорию РФ, можно не ранее, чем это имущество будет отнесено на 01 счет (то есть введено в эксплуатацию).

Позиция налогоплательщиков

Конечно, понятие основных средств для целей исчисления НДС должно использоваться в том значении, в каком оно используется в бухгалтерском учете. Однако если исходить из того, что основное средство становится таковым лишь в момент начала его использования, то формально приобретение основных средств вообще не возможно, и норма последнего абзаца п.1 ст.172 НК РФ никогда не может быть применена.

Допустим, налогоплательщик приобретает в собственность имущество, которое становится основным средством в момент начала его эксплуатации. Использование имущества (извлечение его полезных свойств) не может начаться ранее получения этого имущества во владение. При этом момент получения имущества, даже теоретически не может совпасть с моментом начала его эксплуатации: сначала мы получаем имущество, и только затем (в следующее мгновение) можем приступить к его использованию. То есть, в момент приобретения имущества еще нет основного средства.

Поэтому можно утверждать, что в п.1 ст.172 НК РФ под основными средствами понимается не имущество, эксплуатация которого уже фактически началась, а имущество, предназначенное для использования в качестве основных средств. При таком толковании не важно, на каком счете будет учтено полученное имущество, ведь оно уже считается основным средством при применении п.1 ст.172 НК РФ. Налоговое законодательство в качестве необходимого условия для применения вычетов по НДС предусматривает постановку этого имущества на учет. При этом оно не соотносит право налогоплательщика на применение налогового вычета со счетом, на котором должны быть учтены приобретенные товары

Арбитражная практика

Арбитражная практика по данному вопросу долгое время складывалась преимущественно в пользу налоговых органов. Даже известный своей либеральностью ФАС Северо-Западного округа последовательно принимал решения в пользу налоговиков. Так, суды поддержали позицию налоговых органов, в частности, в следующих решениях:

  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2003 №А56-12468/03;
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.11.2003 №А52/1136/2003/2;
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2003 № А56-39122/02;
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.03.2003 № А42-7112/01-26-210/02;
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.09.2002 № А05-4502/02-255/22;
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.07.2002 № А56-4188/02;
  • Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.07.2003 № А19-539/03-24-Ф02-1798/03-С1;
  • Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.12.2002 № А74-2089/02-К2-Ф02-3564/02-С1.

Вместе с тем, некоторые федеральные арбитражные суды в своих решениях придерживались иного мнения, а именно полагали, что право на возмещение НДС по приобретенным объектам основных средств возникает в момент принятия этих объектов на учет, хотя и на счете 08 или 07:

  • Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.10.2003 №А43-3111/2003-16125;
  • Постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2002 № Ф09-2172/02-АК;
  • Постановление ФАС Центрального округа от 30.11.2000 № А14-4795/00/209/19.

Позиция ВАС РФ

В Постановлении от 24.02.2004 №10865/03 Высший арбитражный суд РФ указал, что основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение (а не использование – примечание автора), фактическое наличие, учет и оплата. При этом правомерное оприходование приобретенного имущества на счете 07 «Оборудование к установке» бухгалтерского учета, является достаточным основанием для применения права на налоговый вычет НДС, уплаченного при приобретении этого имущества.

Представляется, что данная позиция ВАС РФ может быть распространена, также на основные средства, правомерно отраженные на счете 08 «Капитальные вложения» бухгалтерского учета, поскольку право на применение по ним вычета НДС может быть обосновано теми же самыми аргументами.

Изложенное выше в полной мере относится также и к возможности принятия к вычету НДС, уплаченного при приобретении нематериальных активов.

Отметим, что при применении вычетов по приобретенным основным средствам не следует забывать про п.6 ст.171 НК РФ и п.5 ст.172 НК РФ. Так, если приобретенное имущество приобретено для выполнения строительно-монтажных работ, вычет по нему применяется по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента начала начисления по ним амортизации в налоговом учете.

 

Илья Зорин
налоговый юрист

← Назад

 




Партнеры: