Глава 2. Налог на прибыль. Доходы

Проблема 3. Доходы прошлых лет

В целях налогообложения прибыли доходы прошлых налоговых периодов, выявленные в отчетном году, подлежат включению в состав внереализационных доходов (п. 10 ст. 250 НК РФ).

Основной вопрос, возникающий при выявлении дохода прошлых лет: в каком налоговом периоде отразить этот доход - в периоде возникновения или в периоде выявления?

Минфин России считает, что ошибки в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные в текущем (отчетном) налоговом периоде, приводят к необходимости перерасчета налоговой базы за предыдущие налоговые (отчетные) периоды и представления в налоговые органы уточненной декларации по налогу на прибыль (Письма от 29.01.2007 N 03-03-06/1/42 и от 18.09.2007 N 03-03-06/1/667). То есть выявленный организацией доход прошлых лет следует отражать в периоде его возникновения. Аналогичное мнение высказывают и московские налоговики (Письмо УМНС России по г. Москве от 23.08.2004 N 26¬08/55118).

Если же по выявленным в отчетном (налоговом) периоде доходам прошлых лет нельзя определить конкретный период совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, то указанные доходы следует отражать в составе внереализационных доходов того отчетного периода, в котором эти ошибки (искажения) выявлены.

Подобные выводы можно найти и в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2007 N Ф04-9471/2006(30703-А70-15) и от 21.08.2006 N Ф04-5023/2006(25241-А46-33), Ф04-5023/2006(25242-А46-33), Поволжского округа от 31.07.2007 N А65-25695/2006-СА2-11.

Однако не все суды поддерживают позицию налоговых органов. Иного мнения придерживается, например, ФАС Уральского округа. В Постановлении от 18.01.2006 N Ф09-6212/05-С7 он указал, что в случае выявления дохода прошлых лет применяются специальные нормы, а именно пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, согласно которым датой получения доходов прошлых лет признается дата выявления такого дохода и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода. Поэтому доход прошлых лет, выявленный в отчетном налоговом периоде, формирует налоговую базу по налогу на прибыль того периода, в котором он выявлен. Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Центрального округа от 01.06.2006 N А08- 709/05-21.

Отметим, что в декабре 2007 г. коллегия судей ВАС РФ, рассмотрев спор по данной проблеме, пришла к выводу, что Постановление ФАС Поволжского округа от 31.07.2007 N А65-25695/2006-СА2-11 пересмотру в порядке надзора не подлежит (Определение от 13.12.2007 N 16010/07). Таким образом, ВАС РФ фактически поддержал позицию налоговиков и подтвердил, что в случае выявления дохода прошлых лет организация должна отразить его у себя в налоговом учете в том периоде, когда этот доход возник.