Глава 1. НДС. Налоговая база

Проблема 37. Штрафные санкции

До сих пор между налогоплательщиками и налоговыми органами возникают споры по вопросу о необходимости включения в налоговую базу по НДС сумм штрафных санкций, получаемых налогоплательщиками от своих контрагентов за ненадлежащее исполнение (неисполнение) обязательств, вытекающих из договоров на реализацию товаров (работ, услуг).

Дело в том, что в первоначальной редакции ст. 162 НК РФ (до внесения изменений, предусмотренных Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ) суммы штрафных санкций, полученных за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары (выполнение работ, оказание услуг), были названы в перечне сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), подлежащих включению в налоговую базу по НДС. Однако Закон N 166-ФЗ исключил соответствующий подпункт из п. 1 ст. 162 НК РФ, и на сегодняшний день суммы штрафных санкций не поименованы в перечне сумм, подлежащих налогообложению.

Однако это не мешает налоговым органам требовать от налогоплательщиков включать эти суммы в налоговую базу по НДС, если штрафные санкции выплачиваются на основании договоров, предусматривающих реализацию товаров (работ, услуг), облагаемых НДС (см. Письма Минфина России от 13.03.2007 N 03-07-05/11, от 29.06.2007 N 03-07-11/214, от 09.08.2007 N 03-07¬15/119, ФНС России от 01.11.2007 N ШТ-6-03/855@).

Единственная "уступка" со стороны налоговиков - это Письмо МНС России от 27.04.2004 N 03-1-08/1087/14, где сказано, что нормы ст. 162 НК РФ не применяются в отношении штрафных санкций, которые получает покупатель товаров (работ, услуг) от поставщика за ненадлежащее исполнение (неисполнение) им условий договора. Если же санкции уплачивает покупатель поставщику, то поставщик обязан включить полученные суммы в налоговую базу по НДС.

Но, как показывает арбитражная практика, подобные требования налоговых органов незаконны.

Например, ФАС Уральского округа указал, что НДС может облагаться только та сумма, которая увеличивает стоимость реализуемых товаров (работ, услуг). А суммы неустойки, пени, штрафа не увеличивают цену реализованных товаров (работ, услуг), так как не являются ее составной частью. Поэтому они не должны облагаться НДС (Постановление от 10.10.2007 N Ф09-8319/07-С2). Аналогичным образом рассуждает и ФАС Восточно-Сибирского округа (Постановление от 27.08.2003 N А33-89/03-С3н-Ф02-2684/03-С1). Судьи считают, что санкции за нарушение договорных обязательств связаны не с оплатой реализованных товаров, а с нарушением договорных обязательств и необходимостью возмещения причиненного вреда. Поэтому штрафные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств не удовлетворяют признакам, указанным в п. 1 ст. 162 НК РФ, и не могут на этом основании включаться в налоговую базу по НДС. Налогоплательщикам удается выигрывать подобные споры и в других округах (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 10.05.2007 N А29-7483/2006а, Западно-Сибирского округа от 26.07.2004 N Ф04-5204/2004(А45-3259-31), Московского округа от 14.07.2004 N КА-А40/5808-04, Северо-Западного округа от 11.12.2006 N А05-7544/2006-34, от 29.06.2006 N А05-20765/2005-18 и другие).

В 2008 г. по этому вопросу высказала свое мнение коллегия судей ВАС РФ. Арбитры ВАС РФ также пришли к выводу, что сумма договорной неустойки, полученная налогоплательщиком от контрагента в связи с ненадлежащим исполнением последним обязательств по договору, не связана с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), в связи с чем налогоплательщик не должен начислять на нее НДС (Определение от 22.01.2008 N 18012/07).