2. Выплаты работникам, занятым на работах с вредными и опасными условиями труда

2.1. Надбавки и компенсации

Основная проблема заключается в том, что работодатели часто путают компенсации за особые условия труда с надбавками к заработной плате работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и опасными условиями труда.

В ст. 164 ТК РФ раскрывается понятие "компенсация". Это денежная выплата, установленная в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

Согласно ст. 146 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере.

Оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами (ст. 147 ТК РФ).

Перечень тяжелых работ, работ с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда определяется Правительством Российской Федерации с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. Повышение заработной платы по указанным основаниям производится по результатам аттестации рабочих мест. Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором.

Минфин России в своем Письме от 21.08.2007 N 03-04-07-02/40 указал, что ни Трудовой кодекс, ни иные нормативные правовые акты РФ не рассматривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты, которая по своей сути должна предполагать не выплату вознаграждения за труд, а компенсацию расходов, возникающих вследствие причинения ущерба, либо иных расходов (затрат) работника.

Поэтому такие доплаты к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле ст. 164 ТК РФ, т. к. они направлены на повышение размера оплаты труда работников, занятых на работах с вредными условиями труда, как это предусмотрено ст. 147 ТК РФ.

Соответственно, к таким доплатам не может применяться п. 3 ст. 217 НК РФ и они подлежат обложению НДФЛ.

Эту позицию полностью поддерживает и Президиум ВАС РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 17.10.2006 N 86/06).

Примечание. Доплаты к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными (опасными) условиями труда, производимые на основании ст. ст. 146, 147 ТК РФ, облагаются НДФЛ на общих основаниях.

Однако помимо доплат к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, предусмотренных ст. ст. 146 и 147 ТК РФ, трудовое законодательство закрепляет право таких работников на компенсации.

В соответствии со ст. 219 ТК РФ каждый работник, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором.

Примечание. Компенсации, выплачиваемые работникам, занятым на работах с вредными (опасными) условиями труда, сверх доплат, установленных ст. ст. 146, 147 ТК РФ, НДФЛ не облагаются.

Размеры компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, и условия их предоставления установлены Постановлением Правительства РФ от 20.11.2008 N 870 "Об установлении сокращенной продолжительности рабочего времени, ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, повышенной оплаты труда работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда".

Данным Постановлением установлены следующие компенсации:
- сокращенная продолжительность рабочего времени - не более 36 часов в неделю в соответствии со ст. 92 ТК РФ;
- ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск - не менее 7 календарных дней;
- повышение оплаты труда - не менее 4% тарифной ставки (оклада), установленной для различных видов работ с нормальными условиями труда.

При этом Минздравсоцразвитию России поручено установить, в зависимости от класса условий труда и с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений, работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, сокращенную продолжительность рабочего времени, минимальную продолжительность ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, минимальный размер повышения оплаты труда, а также условия предоставления указанных компенсаций.

Примечание. Основаниями для предоставления компенсаций за работу с вредными условиями труда служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов, травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т. д.).

С 1 сентября 2008 г. аттестация рабочих мест проводится по новым правилам, установленным Порядком проведения аттестации рабочих мест по условиям труда, утвержденным Приказом Минздравсоцразвития России от 31.08.2007 N 569.

Результаты аттестации рабочих мест по условиям труда оформляются в виде пакета документов, содержащего (п. 45 Порядка):

1) приказ о проведении аттестации рабочих мест по условиям труда и привлечении к этой работе аттестующей организации (при необходимости);

2) перечень рабочих мест организации, подлежащих аттестации по условиям труда, с выделением аналогичных рабочих мест и указанием оцениваемых факторов условий труда согласно Приложению N 1 к Порядку;

3) копии документов на право проведения измерений и оценок условий труда аттестующей организацией (в случае ее привлечения);

4) карты аттестации рабочих мест по условиям труда согласно Приложению N 2 к Порядку с протоколами измерений и оценок условий труда;

5) ведомости рабочих мест подразделений и результатов их аттестации и сводную ведомость рабочих мест организации и результатов их аттестации по условиям труда согласно Приложениям N 6 и N 7 к Порядку;

6) план мероприятий по улучшению и оздоровлению условий труда в организации согласно Приложению N 8 к Порядку;

7) протокол заседания аттестационной комиссии по результатам аттестации рабочих мест по условиям труда согласно Приложению N 9 к Порядку;

8) приказ о завершении аттестации рабочих мест и утверждении ее результатов.

После проведения аттестации рабочих мест по условиям труда работодатель направляет в государственную инспекцию труда в субъекте РФ (территориальный орган Федеральной службы по труду и занятости по государственному надзору и контролю за соблюдением трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права) следующие документы:
- перечень рабочих мест (Приложение N 1);
- ведомости рабочих мест подразделений организации и результатов их аттестации по условиям труда (Приложение N 6);
- сводную ведомость рабочих мест организации и результатов их аттестации по условиям труда (Приложение N 7), включая информацию согласно Приложению N 10.

По результатам аттестации рабочих мест выявляются вредные и опасные производственные факторы, в трудовые договоры включаются характеристики условий труда и компенсации работникам за работу в тяжелых, вредных, опасных условиях труда (пп. 15 п. 4 разд. 1 Порядка).

Установленные работодателем по результатам такой аттестации рабочих мест компенсации работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными (опасными) условиями труда, не устранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда, не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

При этом нужно понимать, что такие компенсации выплачиваются в дополнение к повышенной оплате труда, установленной для данных работников (Письма Минфина России от 21.08.2007 N 03-04-07-02/40, ФНС России от 18.10.2007 N ГИ-6-04/793@).

Имейте в виду! В случае возникновения сомнений в правомерности установления организацией компенсационных выплат работникам, занятым на работах с вредными, тяжелыми или опасными условиями труда, налоговые органы в ходе контрольной работы на основании пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ вправе привлечь экспертов Федеральной службы по труду и занятости и (или) органов исполнительной власти соответствующего субъекта РФ в сфере вопросов охраны труда.

Основанием для обращения к экспертам Федеральной службы по труду и занятости могут являться:
- отсутствие доплат к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, при наличии выплат им компенсаций;
- значительное несоответствие размера надбавки и размера компенсации таким работникам.

То есть основанием для проведения проверки могут быть факты, содержащие признаки того, что под видом не облагаемых НДФЛ компенсационных выплат фактически производится оплата труда в повышенном размере.

Предметом экспертизы в этом случае будут являться подтверждение ущерба здоровью, вызванного вредными условиями труда, а также оценка компенсируемых в этой связи расходов.

Одновременно будет проверяться невозможность устранения указанных условий при современном техническом уровне производства и организации труда (Письмо Минфина России от 21.08.2007 N 03-04-07-02/40).