12. Расходы на аудиторские услуги (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ)

При отнесении к расходам затрат по оплате аудиторских услуг необходимо обратить внимание на то, что в соответствии со ст. 17 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон N 119-ФЗ) данный вид деятельности является лицензируемым. Таким образом, для правомерного отнесения затрат по аудиторской проверке к расходам, учитываемым в целях налогообложения, наличие лицензии обязательно.

Внимание! В соответствии со ст. 7 Закона N 119-ФЗ установлено понятие обязательного аудита. Так, под обязательным аудитом понимается ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя.

Обязательный аудит осуществляется в случаях, если:
1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества (пп. 1 п. 1 ст. 7 Закона N 119-ФЗ);
2) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц (пп. 2 п. 1 ст. 7 Закона N 119-ФЗ);
3) объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда (пп. 3 п. 1 ст. 7 Закона N 119-ФЗ);
4) организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют пп. 3 п. 1 ст. 7 Закона N 119- ФЗ. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены (пп. 4 п. 1 ст. 7 Закона N 119- ФЗ);

Внимание! В соответствии с п. 10 Правил проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита организации, доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации в уставном (складочном) капитале которой составляет не менее 25 процентов, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.2005 N 706 (далее - Правила), организатор конкурса публикует извещение о проведении предварительного отбора в информационно-аналитическом бюллетене "Конкурсные торги" и, как минимум, в одном периодическом печатном издании, зарегистрированном территориальным органом Федеральной службы по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия по месту нахождения организатора конкурса, не позднее 10 дней с даты опубликования такого извещения в информационно-аналитическом бюллетене "Конкурсные торги".

5) обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом (пп. 5 п. 1 ст. 7 Закона N 119-ФЗ).

Внимание! Отдельными федеральными законами определено требование об обязательном аудите и в ряде других случаев. Так, обязательному аудиту подлежат:
- сельскохозяйственные производственные кооперативы (ст. 32 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации");
- акционерные инвестиционные фонды, управляющие компании паевых инвестиционных фондов (ст. ст. 49 - 50 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах");
- профессиональные объединения страховщиков (ст. 28 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств").

Представляется, что расходы на публикацию такого объявления могут быть также учтены в составе расходов на аудиторские услуги.

Пунктом 2 ст. 7 Закона N 119-ФЗ установлено, что обязательный аудит проводится аудиторскими организациями.

Заметим, что Постановлением Конституционного Суда РФ от 01.04.2003 N 4-П данное положение признано не противоречащим Конституции Российской Федерации.

Таким образом, представляется, что в случае проведения обязательного аудита индивидуальным аудитором налоговый орган может в рамках налоговой проверки исключить такие затраты из расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, так как в данном случае не выполняются критерии признания расходов, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ.

При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

АКТУАЛЬНАЯ ПРОБЛЕМА

Заметим, что зачастую налоговые органы оспаривают экономическую обоснованность и направленность на деятельность, связанную с получением доходов затрат на проведение добровольного аудита и исключает такие затраты из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Такая позиция налоговиков не находит поддержки в арбитражных судах.

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Например, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 04.10.2005 N А66-12629/2004 отверг доводы налогового органа, состоящие в том, что налогоплательщик не представил документы, подтверждающие экономическую оправданность затрат на организационный аудит. Не принят во внимание и довод налогового органа о том, что в структуре организации существовала группа внутреннего аудита, поэтому привлечение сторонней организации для выполнения услуг аудита противоречит принципу рациональности.

При этом судом указано, что экономическая обоснованность и направленность на деятельность, связанную с получением доходов, подтверждается итоговым отчетом исполнителя, согласно которому он разработал и внедрил план необходимых изменений для перехода из системы действующих организационной и функциональной структур предприятия, а налогоплательщик в соответствии с данными рекомендациями провел реорганизацию отделов управления, которая направлена на повышение эффективности его работы.

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 03.05.2005 N Ф08-1643/2005-689А отверг доводы налогового органа, что налогоплательщик неправомерно уменьшил облагаемый налогом на прибыль доход на сумму расходов, которые не являются экономически обоснованными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, поскольку провел аудиторскую проверку добровольно. Судом также указано, что расходы на аудиторские услуги экономически оправданы и связаны с производственной деятельностью, НК РФ не содержит положений, согласно которым отнесению на расходы подлежат только затраты на проведение обязательного аудита. Экономическая обоснованность расходов на проведение добровольного аудита подтверждается фактом получения по итогам 2002 г. убытка и необходимостью выяснения его причин. В результате применения рекомендаций аудиторского заключения по результатам деятельности за 2003 г. убыточность была ликвидирована.

АКТУАЛЬНАЯ ПРОБЛЕМА

Государственное унитарное предприятие, подлежащее обязательному аудиту на основании пп. 3 и 4 п.1 ст.7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности", опубликовало в средствах массовой информации объявления о предварительном отборе аудиторских организаций для проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита организации. Можно ли уменьшить на сумму таких расходов налогооблагаемую прибыль?

Согласно пп. 3 и 4 п. 1 ст. 7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон N 119-ФЗ), ежегодная обязательная аудиторская проверка осуществляется в государственных унитарных предприятиях, если объем выручки за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 7 Закона N 119-ФЗ при проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

В соответствии с п. 10 Правил проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита организации, доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации в уставном (складочном) капитале которой составляет не менее 25 процентов, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.2005 N 706 (далее - Правила), организатор конкурса публикует извещение о проведении предварительного отбора в информационно-аналитическом бюллетене "Конкурсные торги" и, как минимум, в одном периодическом печатном издании, зарегистрированном территориальным органом Федеральной службы по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия по месту нахождения организатора конкурса, не позднее 10 дней с даты опубликования такого извещения в информационно-аналитическом бюллетене "Конкурсные торги".

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

В соответствии с пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы организации на аудиторские услуги.

Таким образом, государственное унитарное предприятие, подлежащее обязательному аудиту на основании пп. 3 и 4 п. 1 ст. 7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности", вправе включить сумму затрат на публикацию в средствах массовой информации объявления о предварительном отборе аудиторских организаций для проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита организации при условии соблюдения п. 10 Правил.