Глава 8. Налогообложение алкогольной продукции
8.3. Операции с алкогольной продукцией, признаваемые объектами налогообложения акцизами
В соответствии со ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются следующие операции с алкогольной продукцией:
1) возмездная и безвозмездная реализация алкогольной продукции на территории Российской Федерации лицами, ее производящими.
Обратите внимание! Объектом налогообложения акцизами является и реализация алкогольной продукции, выступающей в качестве залога, а также передача алкогольной продукции по соглашению о предоставлении отступного или новации.
Напомним, что ст. 334 ГК РФ установлено, что сторонами по договору залога выступают залогодатель и залогодержатель. Причем залогодержатель - это кредитор, который имеет право получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества, а залогодатель - лицо, которому принадлежит данное имущество на праве собственности. С момента передачи залогодержателю заложенного имущества у последнего возникает право залога, а не право собственности на предмет залога, эти понятия необходимо четко разграничивать.
В том случае, если залогодатель не может выполнить свое обязательство перед кредитором, обеспеченное залогом, на заложенное имущество обращается взыскание и происходит его реализация. Иначе происходит переход права собственности на предмет залога от залогодателя к третьему лицу, следовательно, такая операция будет представлять собой объект налогообложения акцизами, причем этот объект возникает у залогодателя (производителя алкогольной продукции).
Для определения понятий "новация" и "отступное" необходимо также обратиться к ГК РФ. Согласно ст. 414 "Прекращение обязательства новацией" ГК РФ:
"1. Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).
2. Новация не допускается в отношении обязательств по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, и по уплате алиментов.
3. Новация прекращает дополнительные обязательства, связанные с первоначальным, если иное не предусмотрено соглашением сторон".
Согласно ст. 409 "Отступное" ГК РФ:
"По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами".
То есть и "новация", и "отступное" предполагают переход права собственности на передаваемую алкогольную продукцию, следовательно, возникает объект налогообложения акцизами.
Отметим, что производители подакцизных товаров могут использовать их в качестве натуральной оплаты труда своих работников, и в этом случае производитель подакцизного товара также исчисляет и уплачивает акциз. Однако в отношении алкогольной продукции эта ситуация вряд ли возможна, так как ст. 131 Трудового кодекса Российской Федерации запрещает выдавать заработную плату в виде спиртных напитков:
"Выплата заработной платы в бонах, купонах, в форме долговых обязательств, расписок, а также в виде спиртных напитков, наркотических, ядовитых, вредных и иных токсических веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот, не допускается";
2) продажа лицами переданной им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованной и (или) бесхозяйной алкогольной продукции, алкогольной продукции, от которой произошел отказ в пользу государства и которая подлежит обращению в государственную и (или) муниципальную собственность;
3) передача на территории Российской Федерации лицами произведенной ими из давальческого сырья (материалов) алкогольной продукции собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанной алкогольной продукции в собственность в счет оплаты услуг по производству алкогольной продукции из давальческого сырья (материалов);
В соответствии с п. 1 ст. 198 НК РФ налогоплательщик, производящий подакцизные товары из давальческого сырья, обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья соответствующую сумму акциза. Иными словами, организация, производящая алкогольную продукцию из давальческого сырья, обязана начислить к уплате в бюджет и предъявить собственнику давальческого сырья акциз по алкогольной продукции в момент передачи этой продукции собственнику давальческого сырья.
Пример. Организация - производитель алкогольной продукции получила 600 литров этилового спирта в качестве давальческого сырья и изготовила из него 1500 литров алкогольной продукции крепостью 40%.
В рассматриваемом примере сумма акциза, предъявляемая собственнику давальческого спирта при передаче ему изготовленной из этого спирта алкогольной продукции, составит 104 100 руб. (1500 л x 40% x 173,5 руб/л);
4) передача в структуре организации произведенной алкогольной продукции для дальнейшего производства неподакцизных товаров. Примером такой передачи может служить передача алкогольной продукции в структурное предприятие общепита, например, в кулинарию для производства кондитерских изделий;
5) передача произведенной алкогольной продукции для собственных нужд. Примером такой
передачи является передача алкогольной продукции на экспертизу или передача на проведение
праздничных мероприятий;
6) передача на территории РФ производителями алкогольной продукции в уставный
(складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по
договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);
При передаче алкогольной продукции в качестве вклада в уставный (складочный) капитал налоговая база по акцизу определяется в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 187 НК РФ как объем переданной продукции в натуральном выражении.
Пример. Организация - производитель алкогольной продукции (водки) в качестве вклада в уставный капитал ООО передала 4000 бутылок емкостью 0,5 литра. Объемная доля этилового спирта в алкогольной продукции составляет 40%.
В рассматриваемом примере организация при передаче алкогольной продукции (водки) собственного производства в качестве вклада в уставный капитал ООО исчисляет и уплачивает акциз в сумме 138 800 руб. (4000 бутылок x 40% x 173,5 руб/л x 0,5 л);
7) передача на территории Российской Федерации организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенной ею алкогольной продукции своему участнику (его правопреемнику) при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного общества или товарищества), а также передача алкогольной продукции, произведенной в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), участнику (его правопреемнику) указанного договора при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или разделе такого имущества;
8) передача произведенной алкогольной продукции на переработку на давальческой основе;
9) ввоз алкогольной продукции на таможенную территорию Российской Федерации.
Напоминаем, что Федеральным законом N 107-ФЗ в гл. 22 "Акцизы" НК РФ с 1 января 2006 г. внесены изменения; также внесены изменения, вступившие в силу с 1 января 2007 г., -Федеральным законом от 26 июля 2006 г. N 134-ФЗ. До 2006 г. объектом налогообложения акцизами признавалась реализация организациями с акцизных складов алкогольной продукции, приобретенной у налогоплательщиков (ее производителей), либо с акцизных складов другой организации (пп. 5 п. 1 ст. 182 НК РФ). При этом не признавалась объектом налогообложения реализация алкогольной продукции с акцизного склада одной оптовой организации акцизному складу другой оптовой организации.
С 1 января 2006 г. пп. 5 п. 1 ст. 182 НК РФ утратил силу. При этом у многих оптовых организаций имелись в наличии остатки алкогольной продукции, по которой ее производители уплатили акциз в размере 20% и 35% от установленной на тот момент ставки. Напоминаем, что такие оптовые организации с 1 января 2006 г. должны были руководствоваться ст. 3 Федерального закона N 107-ФЗ, устанавливающей следующие переходные положения.
Организации оптовой торговли, учредившие до 1 января 2006 г. акцизные склады, при реализации с 1 января 2006 г. остатков алкогольной продукции, поступившей к ним на склады (или отгруженной в их адрес) до 1 января 2006 г., признаются плательщиками акциза в части указанных остатков алкогольной продукции. Начислять акциз указанные организации должны в следующем порядке:
в размере 80% от действующей на 1 января 2006 г. ставки для всей алкогольной продукции, за исключением вин;
в размере 65% от действующей на 1 января 2006 г. ставки для вин, за исключением вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих.
В соответствии с п. 3 ст. 3 Федерального закона N 107-ФЗ акциз уплачивается по остаткам реализуемой алкогольной продукции исходя из фактической реализации (передачи) за истекший налоговый период:
"1) не позднее 25-го числа отчетного месяца (авансовый платеж) - по алкогольной продукции, реализованной с 1-го по 15-е число включительно отчетного месяца;
2) не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным, - по алкогольной продукции, реализованной с 16-го по последнее число отчетного месяца".
Пунктом 4 ст. 3 Федерального закона N 107-ФЗ определено, что акциз уплачивается по месту реализации (передачи) алкогольной продукции оптовыми организациями.
Федеральным законом N 134-ФЗ также были отменены пп. 2 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ. Таким образом, под определение объекта налогообложения акцизом больше не подпадают также оприходование на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов, получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов. Для целей настоящей главы оприходованием признается принятие к учету в качестве готовой продукции подакцизных нефтепродуктов, произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов).
В связи с тем что с 1 января 2006 г. пп. 5 п. 1 ст. 182 НК РФ утратил силу, соответственно, утратили силу и положения ст. ст. 196, 197 НК РФ о том, что алкогольная продукция до момента ее реализации покупателям должна помещаться на акцизные склады.
Таким образом, начиная с 1 января 2006 г. организации оптовой торговли, приобретающие алкогольную продукцию у ее производителей, не признаются налогоплательщиками акциза. При реализации алкогольной продукции организации - производители данной продукции уплачивают акциз в полном объеме по налоговым ставкам, установленным ст. 193 НК РФ.
Отметим, что п. 3 ст. 182 НК РФ установлено, что в целях гл. 22 "Акцизы" НК РФ к производству приравнивается и розлив алкогольной продукции. Но это только в том случае, если розлив осуществляется как часть общего процесса производства алкогольной продукции в соответствии с требованиями государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, регламентирующими процесс ее производства и утвержденными уполномоченными федеральными органами исполнительной власти. В ГОСТах и (или) иной нормативно-технической документации, регламентирующей производство алкогольной продукции, содержатся требования по розливу в потребительскую тару. Следовательно, такая операция представляет собой часть общего процесса производства, в результате которого продукция определяется как товар, готовый к применению. Таким образом, учитывая изложенное, организация, осуществляющая только розлив алкогольной продукции, является плательщиком акциза при реализации алкогольной продукции, разлитой в потребительскую тару.
Кроме того, к производству алкогольной продукции приравниваются любые виды смешения алкогольной продукции в местах ее хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар.
Обратите внимание! При реорганизации организации, производящей алкогольную продукцию, ее права и обязанности по уплате акциза переходят к правопреемнику. Статьей 50 "Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица" НК РФ установлено, кто является правопреемником при реорганизации. Так, в соответствии с п. 4 ст. 50 НК РФ:
"При слиянии нескольких юридических лиц их правопреемником в части исполнения обязанности по уплате налогов признается возникшее в результате такого слияния юридическое лицо".
Согласно п. 5 ст. 50 НК РФ "при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо".
При разделении юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов" (п. 6 ст. 50 НК РФ).
Таким образом, как видно из положений ст. 50 НК РФ, в любом случае обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником. Эта обязанность возлагается на правопреемника независимо от того, знал ли он до завершения реорганизации о том, что реорганизованное юридическое лицо не исполнило своевременных обязанностей по уплате налогов. При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям (п. 2 ст. 50 НК РФ). Кроме того, на правопреемника возлагается обязанность по уплате сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.
Следовательно, если у реорганизуемого юридического лица имелись нереализованные остатки алкогольной продукции, уплату акцизов будет осуществлять организация-правопреемник при осуществлении операций, признанных объектами налогообложения в соответствии со ст. 182 НК РФ.
|
