Поверенный на основании договора поручения с доверителем совершает сделку на покупку товара.
Если поверенному поручили приобрести товары, предназначенные для перепродажи, то в бухгалтерском учете доверителя расходы по оплате вознаграждения отражаются в составе стоимости товаров. Согласно п. 6 ПБУ 5/01 в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов входят вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы.
Согласно п. 13 ПБУ 5/01 организация, осуществляющая торговую деятельность, может включить затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, в состав расходов на продажу. Следует отметить, что вознаграждение посреднику за его услуги к затратам по заготовке и доставке товаров не относятся. Следовательно, оно не входит в состав расходов на продажу.
В соответствии со ст. 320 НК РФ порядок определения расходов по торговым операциям имеет свои особенности. В частности, к прямым расходам, списываемым по мере реализации товаров, относятся:
сумма расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения данных товаров.
Все остальные расходы, за исключением поименованных в ст. 265 НК РФ, являются косвенными расходами и учитываются в момент их возникновения. Таким образом, на первый взгляд кажется, что вознаграждение посредника за приобретение товаров в их стоимость в налоговом учете не входит, поэтому стоимость купленных товаров в бухгалтерском и налоговом учете будет разной.
Однако согласно абз. 2 ст. 320 НК РФ налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров, закрепив этот порядок в учетной политике для целей налогообложения. А это значит, что организация (доверитель) сама может определить перечень расходов, входящих в стоимость товара, а также расходов, учитываемых в целях исчисления прибыли как косвенные.
Предпочтительнее сблизить налоговый и бухгалтерский учет, принимая одинаковые методы учета стоимости товарно-материальных ценностей, включая вознаграждение поверенного в фактическую стоимость товара.
Пример 11
Организация "Книжница" в марте 2006 г. через поверенного по договору поручения приобретает 100 книг для последующей перепродажи. Стоимость книг составляет 11 000 руб., в том числе НДС (10%) - 1000 руб. Вознаграждение поверенного составляет 1180 руб., в том числе НДС (18%) - 180 руб.
В том же отчетном периоде поверенному выплачено вознаграждение. Полученный от поверенного счет-фактура на сумму его вознаграждения зарегистрирован в книге покупок организации "Книжница".
В этом же отчетном периоде "Книжница" реализовала 80 книг покупателю за10 560 руб., в том числе НДС (10%) - 960 руб.
В бухгалтерском учете организации "Книжница" будут сделаны следующие проводки:
Дебет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 10 000 руб. - получена книжная продукция от продавца по договорной цене без учета НДС;
Дебет 19 субсчет "НДС по товарам" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 1000 руб. - выделен НДС к уплате заполученную книжную продукцию;
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетный счет"
- 11 000 руб. - оплачена книжная продукция поставщику по договорной цене, включая НДС;
Дебет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 1000 руб. - стоимость вознаграждения посредника без учета НДС, включена в стоимость книг;
Дебет 19 субсчет "НДС по услугам" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 180 руб. - выделен с вознаграждения НДС к уплате;
Дебет 41 "Товары" Кредит 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"
- 11 000 руб. (10 000 руб. + 1000 руб.) - сформирована фактическая себестоимость книг у "Книжницы" (себестоимость одной книги составляет 110 руб.);
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетный счет"
- 11 000 руб. - оплачено вознаграждение поверенному по договорной цене, включая НДС;
Дебет 68-2 "Расчеты по НДС" Кредит 19 субсчет "НДС по товарам" (субсчет "НДС по услугам")
- 1180 руб (1000 руб. + 180 руб.) - принят к вычету НДС заполученную книжную продукцию и вознаграждение поверенному;
Дебет 62-1 "Расчеты с покупателями книг" Кредит 90-1 "Выручка"
- 10 560 руб. - отражена выручка от продажи книг;
Дебет 90-3 "НДС" Кредит 68-2 "Расчеты по НДС"
- 960 руб. - начислен НДС в бюджет.
Выставленный счет-фактуру "Книжница" регистрирует в журнале учета выставленных счетов-фактур и отражает в книге продаж.
Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"
- 8800 руб. (110 руб. х 80 шт.) - списана себестоимость книг.
Финансовый результат отданной операции составит:
Дебет 90-9 "Прибыль / убыток от продаж" Кредит 99 "Прибыли и убытки"
- 800 руб. (10560 руб. - 960 руб. - 8800 руб.) - прибыль от реализации книг.
Как в налоговом, так и в бухгалтерском учете прибыль от реализации книг у"Книжницы" составит 800 руб.
Если согласно учетной политике доверитель учитывает вознаграждение поверенного в составе косвенных расходов, результаты в налоговом учете "Книжницы" были бы иными:
- себестоимость книг составила 10 000 руб. (10000 руб. : 100 шт. = 100 руб.- за единицу);
- прибыль от реализации 80 шт. книг составила 600 руб. (10560 руб. - 960 руб. - (100 руб. х 80 шт.) - 1000 руб.)
Из приведенного примера видно, что во втором варианте прибыль в бухгалтерском учете и в налоговом отличаются на сумму в 200 руб. (800 руб. - 600 руб.). В налоговом учете она меньше, так как вознаграждение поверенного списывается сразу как косвенные расходы доверителя.
