При осуществлении некоммерческой организацией предпринимательской деятельности основной проблемой, как правило, является учет расходов. Это связано с тем, что в соответствии с требованиями законодательства некоммерческие организации обязаны вести раздельный учет расходов по предпринимательской и уставной деятельности, не связанной с предпринимательской.
До настоящего времени порядок ведения раздельного учета расходов в некоммерческой организации на нормативном уровне не определен.
Исходя из этого садоводческому товариществу необходимо самостоятельно разработать порядок распределения затрат между уставной и предпринимательской деятельностью и закрепить его в своей учетной политике. В качестве рекомендательного порядка можно предложить следующее.
Необходимо четко разделить все расходы на прямые и косвенные. Прямые расходы - это затраты, которые непосредственно связаны с осуществлением какого-либо одного вида деятельности, косвенные расходы относятся к нескольким видам деятельности или ко всей деятельности в целом.
Определившись с составом прямых затрат, товарищество должно вести раздельный учет прямых затрат по трем основным группам:
общехозяйственные расходы списываются пропорционально удельному весу затрат на оплату труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда.
Для целей налогового учета расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены к затратам по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (п. 1 ст. 272 НК РФ). Этот же способ можно применять и в бухгалтерском учете.
"Входной" НДС по общехозяйственным расходам, приходящимся на уставную и коммерческую деятельность, также подлежит распределению. НДС в доли расходов, относящихся к уставной деятельности, списывается за счет средств целевого финансирования, НДС в доли расходов, относящихся к коммерческой деятельности, возмещается из бюджета.
Пример 12. Садоводческое товарищество "Мечта огородника" получило в отчетном периоде средства целевого финансирования в соответствии со сметой - 180 000 руб. Доходы от коммерческой деятельности составили 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб.
Сумма общехозяйственных расходов, которые нельзя отнести к конкретному виду деятельности, составила 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб. Сумма прямых расходов по предпринимательской деятельности составила 48 000 руб., в том числе НДС - 7322,03 руб.
Распределение расходов производим следующим образом:
1. Определяем долю (удельный вес) целевого финансирования в общем объеме
поступлений:
64,29% (180 000 : (180 000 + 118 000 - 18 000)).
2. Определяем сумму общехозяйственных расходов, подлежащих списанию за счет средств
целевого финансирования:
32 145 руб. (50 000 x 64,29%).
3. Сумма общехозяйственных расходов, подлежащих списанию за счет выручки:
17 855 руб. (50 000 - 32 145).
4. Сумма НДС, подлежащая списанию за счет средств целевого финансирования:
5786,10 руб. (9000 x 64,29%).
5. Сумма НДС, подлежащая вычету из бюджета:
3213,90 руб. (9000 - 5786,10).
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:
Дебет 51 Кредит 76
- 180 000 руб. - отражено поступление целевых средств;
Дебет 76 Кредит 86
- 180 000 руб. - сумма целевых средств отражена в составе целевого финансирования;
Дебет 60 Кредит 51
- 48 000 руб. - поставщику оплачены расходы, напрямую связанные с предпринимательской деятельностью;
Дебет 20 Кредит 60
- 40 677,97 руб. - отражены прямые расходы;
Дебет 19 Кредит 60
- 7322,03 руб. - отражена сумма НДС по прямым расходам;
Дебет 68-2 Кредит 19
- 7322,03 руб. - принята к вычету сумма НДС по расходам по осуществлению предпринимательской деятельности;
Дебет 60 Кредит 51
- 59 000 руб. - отражена оплата общехозяйственных расходов;
Дебет 26 Кредит 60
- 50 000 руб. - отражена сумма общехозяйственных расходов за текущий период;
Дебет 19 Кредит 60
- 9000 руб. - отражена сумма НДС по общехозяйственным расходам;
Дебет 20 Кредит 26
- 17 855 руб. - часть общехозяйственных расходов отражена в составе общепроизводственных расходов;
Дебет 86 Кредит 26
- 32 145 руб. - часть общехозяйственных расходов списана за счет средств целевого финансирования;
Дебет 68 Кредит 19
- 3213,90 руб. - часть НДС по общехозяйственным расходам принята к вычету;
Дебет 86 Кредит 19
- 5786,10 руб. - часть НДС по общехозяйственным расходам списана за счет средств целевого финансирования;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 118 000 руб. - отражена выручка от реализации продукции;
Дебет 90-3 Кредит 68-2
- 18 000 руб. - начислен НДС по реализованной продукции;
Дебет 90-2 Кредит 20
- 58 532,97 руб. - списаны расходы по коммерческой деятельности;
Дебет 90-9 Кредит 99
- 41 467,03 руб. - отражен финансовый результат (прибыль) от реализации продукции.
В Письме от 22 января 2003 г. N 26-12/4743 УМНС России по г. Москве говорится, что расходы некоммерческой организации в виде заработной платы административно-управленческого персонала, начислений на заработную плату, коммунальных услуг, транспортных расходов, услуг связи должны производиться за счет целевых средств, поступающих на ведение и содержание названной организации, так как распределение указанных расходов между некоммерческой и коммерческой деятельностью организации налоговым законодательством не предусмотрено.
Поэтому во избежание возможных недоразумений при исчислении базы по налогу на прибыль некоммерческой организацией, частично использующей приобретенные товары (работы, услуги) в предпринимательской и в уставной деятельности, стоит стремиться к учету общих расходов в качестве прямых. Этого можно достичь путем разделения учета расходов, связанных с осуществлением предпринимательской и уставной деятельности. Например, в распорядительных документах организации должно быть отражено, что в организации сформировано два подразделения (по ведению уставной и по ведению коммерческой деятельности), что тот или иной объект используется исключительно для целей одного вида деятельности и т.п. Тогда организация сможет подтвердить наличие расходов, связанных напрямую с предпринимательской деятельностью, и принять к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении материальных ресурсов для предпринимательской деятельности.
При частичном использовании некоммерческой организацией приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, частично не подлежащих налогообложению (в рамках осуществления предпринимательской деятельности), базой для расчета указанной пропорции является стоимость отгруженных товаров (работ, услуг).
