КОНЦЕССИОННОЕ СОГЛАШЕНИЕ

Налоговый учет при осуществлении деятельности по концессионному соглашению

Налог на добавленную стоимость

Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Передача объектов концессионного соглашения с баланса концедента на баланс концессионера и их возврат по окончании срока действия соглашения не являются реализацией товаров, так как не происходит переход прав собственности на объекты соглашения.

Рассмотрим порядок обложения НДС при осуществлении строительных работ по возведению нового объекта или реконструкции объекта, переданного концедентом.

Как уже отмечалось выше, работы могут осуществляться как подрядным, так и хозяйственным способом.

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). В законодательстве отсутствует определение строительно-монтажных работ для собственного потребления. В Письме МНС России от 24.03.2004 N 03-1-08/819/16 "О порядке определения налоговой базы по НДС" таким образом квалифицируется хозяйственный способ.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 05.11.2003 N 04-03-11/91, под СМР для собственного потребления в целях применения НДС следует понимать работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты основных средств, в том числе объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т.п.), или изменяется первоначальная стоимость данных объектов, находящихся в эксплуатации, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

По строительно-монтажным работам, выполненным концессионером для собственного потребления, счета-фактуры составляются в момент определения налоговой базы согласно п. 10 ст. 167 НК РФ и регистрируются в книге продаж в соответствии с п. 25 Правил ведения журналов учета пол ученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг прод аж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Одновременно сумма начисленного налога отражается по строке "Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за соответствующий налоговый период. Моментом определения налоговой базы по НДС при выполнении СМР для собственного потребления является последний день месяца каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).

Суммы начисленного НДС принимаются к вычету по мере уплаты налога в бюджет согласно п. 5 ст. 172 НК РФ. Счета-фактуры на суммы начисленного НДС регистрируются в книге покупок в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету (абз. 2 п. 12 Правила). Данная сумма отражается по строке "Сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления и уплаченная в бюджет, подлежащая вычету" Декларации по налогу на добавленную стоимость в следующем налоговом периоде.

Начисление НДС по работам, выполненным для собственного потребления, и принятие сумм начисленного налога к вычету осуществляются в разных налоговых периодах (см. Письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-04-10/09).

При осуществлении строительно-монтажных работ подрядным способом отсутствует налоговая база по начислению НДС со стоимости работ, как это происходит при хозяйственном способе. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ (п. 1 ст. 171 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ.

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Следовательно, суммы налога, предъявленные концессионеру, являющемуся застройщиком, по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, подлежат вычетам (п. 6 ст. 171 НК РФ) при выполнении следующих условий:
- наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг);
- принятие на учет указанных товаров (работ, услуг);
- наличие соответствующих первичных документов, подтверждающих выполнение работ.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления смешанным способом, т.е. хозяйственным и подрядным способом одновременно, налоговая база определяется исходя из полной стоимости произведенных строительно-монтажных работ, включая работы, выполненные собственными силами застройщика, и работы, выполненные привлеченными подрядными организациями (Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01).

В процессе осуществления деятельности по концессионному соглашению доходы от этой деятельности подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке исходя из норм, установленных гл. 21 НК РФ.