Глава 1. Сверка расчетов с налоговой

§ 1.5. Начисление пени при заполнении Акта сверки. Начисление пени на суммы, направленные по ошибочному КБК. Начисление пеней без проведения сверки расчетов

Одним из спорных вопросов при заполнении Акта сверки может оказаться начисление пени. Анализ законодательства и судебной практики свидетельствует о том. что при начислении пени должны учитываться переплаты по другим налогам, уплаченным в те же бюджеты.

Конституционный Суд РФ в Постановлениях от 14 июля 2003 г. N 12-П и от 28 октября 1999 г. N 14-П указал, что любые правоприменители, включая суды и налоговые органы, при рассмотрении дел обязаны исследовать фактические обстоятельства по существу, не ограничиваясь установлением формальных условий применения законодательной нормы. Поэтому при применении ст. 75 НК РФ необходимо учитывать правовую природу налоговых пени, выявленную Конституционным Судом РФ в Постановлении от 17 декабря 1996 г. N 20-П.

В указанном Постановлении Конституционный Суд РФ отметил, что неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, а также полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому пеня - это. по сути, компенсация потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. Следовательно, налогоплательщик обязан уплатить пеню в случае, если в результате неправомерных действий он не уплатил налог в срок, что повлекло возникновение потерь государственной казны.

В ст. 6 Бюджетного кодекса РФ бюджет определен как форма образования и расходования фонда денежных средств, предназначенных для финансового обеспечения задач и функций государства и местного самоуправления.

Таким образом, бюджет - это публичный денежный фонд, пополняемый в основном за счет налоговых поступлений. Поэтому с этой точки зрения не имеет особого значения, поступят ли в казну конкретные рубли в виде НДС. налога на прибыль или какого-либо иного налога.

По этой причине взыскание пеней с фактического кредитора, нередко имеющее место в налоговых отношениях (например, при наличии задолженности по возмещению экспортного НДС), выглядит более чем странно. Если налогоплательщик в целом не причинил ущерба казне и тем более, если излишне уплатил в государственную казну денежные средства, на него не может быть возложена обязанность уплачивать пени по налогу.

В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае внесения причитающихся сумм налогов в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах. Таким образом, если исходить их формального толкования данной правовой нормы, то можно сделать следующий вывод. Основанием для начисления пеней служит нарушение срока уплаты не одного налога, а совокупности налогов. Данный вывод соответствует положению Конституционного Суда РФ (Постановление от 17 декабря 1996 г. N 20-П) о том, что пеня есть компенсация потерь казны, но при наличии переплат по другим налогам казна потерь не несет.

Необходимо отметить, что учет налоговых поступлений в совокупности предусмотрен и при возврате налогов в соответствии со ст. ст. 78 и 79 НК РФ. Следовательно, пени должны начисляться на реально существующие недоимки по налогам.

По мнению налоговых органов, при начислении пеней переплата учитывается только при наличии письменного заявления налогоплательщика о зачете излишне уплаченных сумм налога и вынесенного на основании этого заявления решения о зачете. Однако из анализа ст. 75 НК РФ следует, что одно из обязательных условий взыскания пеней - недоимка, то есть фактически не уплаченные налоги (п. 2 ст. 11 НК РФ). Поэтому если у налогоплательщика отсутствует недоплата по налогам в целом, в том числе в связи с переплатами по отдельным налогам, то оснований для начисления пеней независимо от наличия заявления о зачете переплаты не существует.

Необходимость учета переплат по другим налогам и платежам, поступающим в бюджеты того же уровня, подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 15 января 2003 г. N Ф04/143-727/А75-2002; ФАС Северо-Западного округа от 13 февраля 2001 г. N 4215, ФАС Московского округа от 10 мая 2001 г. N КА-А40/2113-01, ФАС Уральского округа от 24 апреля 2002 г. N Ф09-831/02-АК).

Таким образом, при начислении пеней необходимо определять общее сальдо переплат и недоимок в рамках каждого бюджета.

В целях уменьшения размера начисленных и взыскиваемых пеней при проведении сверки с налоговой инспекцией налогоплательщику необходимо обращать внимание на соблюдение налоговым органом вышеуказанных требований. И если в ходе проведения сверки выяснится, что инспекция начислила пени без учета общего сальдо переплат в рамках каждого бюджета, налогоплательщик должен добиваться уменьшения размера пеней, а именно:

1) пытаться урегулировать этот вопрос в инспекции и непосредственно с инспектором, проводящим сверку;

2) в порядке, установленном гл. 19 НК РФ, обращаться в вышестоящий налоговый орган с жалобой на неправомерные действия налогового органа, выразившиеся в неправомерном начислении пеней;

3) на основании ст. 4 АПК РФ с подобным заявлением обращаться в арбитражный суд за защитой своего нарушенного права.

Начисление пени на суммы, направленные по ошибочному КБК

В случае если, несмотря на неправильный КБК. налог попал в нужный бюджет, Минфин России полагает, что налогоплательщик считается исполнившим свою обязанность по перечислению налога. Поэтому инспекция начислять пени не вправе (Письмо Минфина России от 27 сентября 2005 г. N 03-02-07/1-245).

Единственное, что в такой ситуации советует Минфин России - провести сверку расчетов с налоговой инспекцией. Причем после сверки инспекция должна будет отразить перечисленные средства в лицевом счете.

Начисление пеней без проведения сверки расчетов

В этом случае пени начисляются при проверке карточки лицевого счета налогоплательщика и налоговики взыскиваются в бесспорном порядке согласно п. 6 ст. 75 НК РФ. При этом в результате сверки оказывается, что недоимки на самом деле не было.

В этом случае рекомендуется зачесть переплату по пеням в счет уплаты текущих платежей того же налога, по которому были начислены пени.

Если организация хочет зачесть имеющуюся переплату по пени в счет другого налога, то для этого необходимо написать заявление и действовать в соответствии со ст. ст. 78 и 79 НК РФ. Однако в этом случае придется приложить гораздо больше усилий.