Минимизация налогов

Реклама



1.5. Бухгалтерский учет экспортных операций, осуществляемых без участия посредников

Учет экспортных расходов

Расходы, которые российский экспортер несет при осуществлении экспортных операций - например, расходы по транспортировке экспортируемых товаров или продукции (доставке до железнодорожной станции, порта или иного места отправления, фрахту судна, погрузке и т.д.), по страхованию груза в пути, сборы за таможенное оформление товаров и тому подобные расходы - представляют собой коммерческие расходы и должны учитываться на счете 44 "Расходы на продажу", к которому для этих целей можно открыть отдельный субсчет "Расходы по экспортным операциям".

Для учета экспортных пошлин в Инструкции по применению Плана счетов рекомендуется открыть отдельный субсчет к счету 90 "Продажи", т.е. их предлагается относить не в дебет счета 44 "Расходы на продажу", а непосредственно в дебет счета 90 "Продажи". Однако на практике вполне возможна ситуация, когда к моменту уплаты вывозной таможенной пошлины выручка от продажи товаров на экспорт еще не признана. Ведь заплатить пошлину нужно при подаче декларации, до вывоза товаров, а признать выручку можно только тогда, когда право собственности на нее перейдет к покупателю, возможно, только после того, как товар прибудет в иностранный порт или даже на склад иностранного покупателя (при условиях поставки группы D). Поэтому, на наш взгляд, вполне оправданно сначала относить суммы таможенных пошлин на счет 44 "Расходы на продажу", а в конце месяца производить их списание в дебет счета 90 "Продажи" вместе с остальными экспортными расходами.

Отметим, что на счет 44 "Расходы на продажу" следует относить только те расходы, которые российский экспортер осуществляет за свой счет в соответствии с условиями экспортного контракта (с базисными условиями поставки, предусмотренными в контракте). Если же в процессе осуществления экспорта возникают иные расходы - например, штрафные санкции - отражать их нужно по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Например, в случае, если организация-экспортер в соответствии с условиями внешнеторгового контракта обязана за свой счет зафрахтовать судно (базисные условия поставки групп C и D), при нарушении сроков погрузки товаров, установленных перевозчиком, с нее могут быть взысканы демередж и компенсация убытков за вынужденную задержку. В этом случае бухгалтеру следует поступить следующим образом:
- поскольку демередж по сути является платой, причитающейся судовой компании за услугу по предоставлению судна для погрузки товара в контрсталийное время, его нужно включать в состав расходов на продажу вместе со стоимостью фрахта, т.е. отразить по дебету счета 44 "Расходы на продажу";
- а вот возмещение убытков за вынужденную задержку сверх контрсталийного времени представляет собой штрафные санкции, причитающиеся судовой компании, и, следовательно, должно отражаться по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример 5

Продолжим рассматривать примеры 1-4. Напомним, какие операции совершило ЗАО "Русский лес":
- 25 августа 2007 года была закуплена партия лесоматериалов на сумму 8 024 000 руб., в т.ч. НДС 1 224 000 руб., "входной" НДС предъявлен к вычету;
- 26 октября 2007 года получена предоплата от немецкого покупателя в размере 140 000 евро;
- 17 ноября 2007 года оплачены расходы по доставке груза в порт Архангельска в сумме 177 000 руб., в т.ч. НДС 27 000 руб., фрахт российского судна в сумме 470 000 руб., а также страхование груза в пути в сумме 300 000 руб.;
- 19 ноября 2007 года партия товара передана со склада ЗАО "Русский лес" перевозчику для доставки в Архангельск; - 20 ноября 2007 года груз прибыл в Архангельск, подана таможенная декларация и уплачены таможенный сбор в сумме 50 000 руб. и таможенная пошлина в размере 359 100 руб.;
- 22 ноября 2007 года оплачены услуги по погрузке партии товара на корабль в порту Архангельска в сумме 94 400 руб., в т.ч. НДС 14 400 руб.;
- 23 ноября 2007 года товар был погружен на борт зафрахтованного судна;
- 4 декабря 2007 года получена оставшаяся часть стоимости товара в размере 350 000 - 140 000 = 210 000 евро.

Допустим, что банк переводит поступившую на транзитный валютный счет иностранную валюту на текущий валютный счет организации на следующий рабочий день. Предположим также, что никаких других операций по валютному счету за рассматриваемый период не осуществлялось, и никаких средств до поступления предоплаты от немецкого покупателя на валютном счете не было.

Предположим, что курс евро, установленный ЦБ РФ, составляет:
26 октября 2007 года - 34,30 руб.;
27 октября 2007 года - 34,35 руб.;
31 октября 2007 года - 34,45 руб.;
20 ноября 2007 года - 34,20 руб.;
23 ноября 2007 года - 33,98 руб.;
30 ноября 2007 года - 34,03 руб.;
4 декабря 2007 года - 34,10 руб.;
5 декабря 2007 года - 34,06 руб.;
31 декабря 2007 года - 33,95 руб.

Бухгалтер ЗАО "Русский лес" отразит операции, связанные с экспортом лесоматериалов, следующими записями:

25 августа 2007 года

Дебет 41 Кредит 60
- 6 800 000 руб. (8 024 000 - 1 224 000) - оприходованы приобретенные лесоматериалы;

Дебет 19, субсчет "НДС по приобретенным товарам" Кредит 60
- 1 224 000 руб. - отражен НДС по приобретенным лесоматериалам;

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19, субсчет "НДС по приобретенным товарам"
- 1 224 000 руб. - предъявлен к вычету НДС по приобретенным лесоматериалам (отражен в декларации по НДС за август, подаваемой до 20 сентября);

Дебет 60 Кредит 51
- 8 024 000 руб. - перечислено за приобретенные лесоматериалы.

26 октября 2007 года

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями по полученным авансам"
- 140 000 евро / 4 802 000 руб. (140 000 х 34,30) - получена предоплата от немецкого покупателя.

27 октября 2007 года

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет"
- 140 000 евро / 4 809 000 руб. (140 000 х 34,35) - переведена валюта на текущий валютный счет;

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 91-1
- 7000 руб. (140 000 х (34,35 - 34,30) = 4 809 000 - 4 802 000) - списана курсовая разница, возникшая на транзитном валютном счете.

31 октября 2007 года:

Дебет 91-2 Кредит 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями по полученным авансам"
- 21 000 руб. (140 000 х (34,45 - 34,30) = 140 000 х 34,45 - 4 802 000) - списана курсовая разница по полученной предоплате (в результате чего по состоянию на 31 октября 2006 года сумма предоплаты числится по кредиту счета 62 исходя из курса ЦБ РФ на 31 октября 2007 года, т.е. в сумме 140 000 х 34,45 = 4 823 000 руб., или 4 802 000 + 21 000 = 4 823 000 руб.);

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 91-1
- 14 000 руб. (140 000 х (34,45 - 34,35) = 140 000 х 34,45 - 4 809 000) - списана курсовая разница, образовавшаяся на текущем валютном счете (в результате чего по состоянию на 31 октября 2007 года сумма валютных средств на текущем валютном счете числится исходя из курса ЦБ РФ на 31 октября 2007 года, т.е. в сумме 140 000 х 34,45 = 4 823 000 руб., или 4 809 000 + 14 000 = 4 823 000 руб.).

В результате вышеуказанных записей в октябре 2007 года синтетический счет 91 оказывается автоматически закрытым: сумма положительных курсовых разниц (7000 руб. + 14 000 руб.) равна сумме отрицательной курсовой разницы (21 000 руб.).

17 ноября 2007 года:

Дебет 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Предоплата за услуги перевозчиков" Кредит 51
- 470 000 руб. - перечислена стоимость фрахта;

Дебет 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Предоплата за услуги перевозчиков" Кредит 51
- 177 000 руб. - оплачена стоимость доставки груза до порта Архангельска;

Дебет 76-1 Кредит 51
- 300 000 руб. - оплачена страховка.

19 ноября 2007 года:

Дебет 45 Кредит 41
- 6 800 000 руб. - отражена передача лесоматериалов со склада ЗАО "Русский лес" перевозчику для доставки в Архангельск (отгружены лесоматериалы на экспорт).

20 ноября 2007 года:

Дебет 44, субсчет "Расходы по экспортным операциям" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Расчеты за фактически оказанные услуги"
- 150 000 руб. (177 000 - 27 000) - отражена стоимость доставки груза до порта Архангельска;

Дебет 19, субсчет "НДС по работам и услугам, связанным с осуществлением экспортных операций" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Расчеты за фактически оказанные услуги"
- 27 000 руб. - отражена сумма НДС со стоимости доставки груза до порта Архангельска;

Дебет 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Расчеты за фактически оказанные услуги" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Предоплата за услуги перевозчиков"
- 177 000 руб. - зачтена сумма ранее выданного аванса за доставку груза до порта Архангельска;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по таможенным платежам" Кредит 51
- 50 000 руб. - оплачен таможенный сбор за таможенное оформление экспортируемых лесоматериалов;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по таможенным платежам" Кредит 51
- 359 100 руб. - оплачена вывозная таможенная пошлина;

Дебет 44, субсчет "Расходы по экспортным операциям" Кредит 76, субсчет "Расчеты по таможенным платежам"
- 409 100 руб. (50 000 + 359 100) - включены таможенные платежи в состав расходов на осуществление экспортных операций;

Дебет 19 субсчет "НДС по приобретенным товарам", аналитический счет "НДС по товарам, реализуемым на экспорт" Кредит 68, субсчет "НДС"
- 1 224 000 руб. - восстановлена сумма НДС по лесоматериалам в связи с его реализацией на экспорт.

22 ноября 2007 года:

Дебет 60 (или 76), субсчет "Расчеты за услуги по погрузке", аналитический счет "Предоплата за услуги по погрузке" Кредит 51
- 94 400 руб. - оплачена стоимость услуг по погрузке партии товаров на борт судна в порту Архангельска.

23 ноября 2007 года:

Дебет 44, субсчет "Расходы по экспортным операциям" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты за услуги по погрузке экспортных товаров"
- 80 000 руб. (94 400 - 14 400) - отражена стоимость услуг по погрузке товаров на корабль в порту Архангельска;

Дебет 19, субсчет "НДС по работам и услугам, связанным с осуществлением экспортных операций" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты за услуги по погрузке экспортных товаров"
- 14 400 руб. - отражена сумма НДС со стоимости услуг по погрузке товаров на корабль в порту Архангельска;

Дебет 60 (или 76), субсчет "Расчеты за услуги по погрузке", аналитический счет "Расчеты за фактически оказанные услуги" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты за услуги по погрузке", аналитический счет "Предоплата за услуги по погрузке"
- 94 400 руб. - произведен зачет предоплаты услуг по погрузке партии товаров на борт судна в порту Архангельска;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями за реализованные товары" Кредит 90-1
- 350 000 евро / 11 893 000 руб. (350 000 х 33,98) - отражена выручка от реализации лесоматериалов на экспорт немецкой фирме (на дату перехода права собственности к покупателю);

Дебет 90-2 Кредит 45
- 6 800 000 руб. - списана стоимость реализованных на экспорт лесоматериалов (на дату перехода права собственности к покупателю);

Дебет 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями по полученным авансам" Кредит 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями за реализованные товары"
- 140 000 евро / 4 757 200 руб. (140 000 х 33,98) - зачтена полученная ранее предоплата за лесоматериалы;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями по полученным авансам" Кредит 91-1
- 65 800 руб. (140 000 х (34,45 - 33,98) = 4 823 000 - 4 757 200) - списана курсовая разница по зачтенной предоплате (возникшая как разница курсов ЦБ РФ на дату совершения операции - 33,98 руб. на 23 ноября - и на последнюю отчетную дату, когда производилась переоценка задолженности, - 34,45 на 31 октября);

Дебет 44, субсчет "Расходы по экспортным операциям" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Расчеты за фактически оказанные услуги"
- 470 000 руб. - включена в состав экспортных расходов стоимость фрахта;

Дебет 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Расчеты за фактически оказанные услуги" Кредит 60 (или 76), субсчет "Расчеты с перевозчиками", аналитический счет "Предоплата за услуги перевозчиков"
- 470 000 руб. - зачтена сумма ранее перечисленной перевозчику стоимости фрахта;

Дебет 44, субсчет "Расходы по экспортным операциям" Кредит 76-1
- 300 000 руб. - включена в состав экспортных расходов стоимость страхования груза в пути.

30 ноября 2007 года

Дебет 90, субсчет "Коммерческие расходы" Кредит 44, субсчет "Расходы по экспортным операциям"
- 1 409 100 руб. (150 000 + 409 100 + 80 000 + 470 000 + 300 000) - списаны расходы, связанные с осуществлением экспортной операции;

Дебет 90-9 Кредит 99
- 3 683 900 руб. (11 893 000 - 6 800 000 - 1 409 100) - выявлен финансовый результат от реализации лесоматериалов на экспорт (от осуществления экспортной операции) - закрыт счет 90;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями за реализованные товары" Кредит 91-1
- 10 500 руб. ((350 000 - 140 000) х (34,03 - 33,98) = 210 000 х 0,05) - отражена курсовая разница по счету 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями за реализованные товары" (поскольку непогашенная дебиторская задолженность немецкой фирмы по состоянию на 30 ноября 2007 года, составляющая 210 000 евро, должна быть оценена по курсу ЦБ РФ, действующему на последнее число месяца, т.е. 34,03 руб. за евро, в результате чего она составит в рублевом эквиваленте 210 000 х 34,03 = 7 146 300 руб., а до переоценки по дебету данного субсчета числилось 11 893 000 - 4 757 200 = 7 135 800 руб.);

Дебет 91-2 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет"
- 58 800 руб. (140 000 х (34,45 - 34,03) = 4 823 000 - 140 000 х 34,03) - списана курсовая разница, образовавшаяся на текущем валютном счете (в результате чего по состоянию на 30 ноября 2006 года сумма валютных средств на текущем валютном счете числится исходя из курса ЦБ РФ на 30 ноября 2007 года, т.е. в сумме 140 000 х 34,03 = 4 764 200 руб.);

Дебет 91-9 Кредит 99
- 17 500 руб. (65 800 + 10 500 - 58 800) - списана разница операционных и внереализационных доходов и расходов за ноябрь 2007 года (закрыт счет 91).

4 декабря 2007 года

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями за реализованные товары"
- 210 000 евро / 7 161 000 руб. (210 000 х 34,10) - получена оставшаяся часть контрактной стоимости товара от немецкого покупателя;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с иностранными покупателями за реализованные товары" Кредит 91-1
- 14 700 руб. (210 000 х (34,10 - 34,03) = 7 161 000 - 7 146 300) - списана курсовая разница по расчетам с иностранным покупателем (поскольку непогашенная дебиторская задолженность немецкой фирмы по состоянию на 30 ноября 2006 года была оценена по курсу ЦБ РФ, действующему на последнее число месяца, т.е. 34,03 руб. за евро, а в момент погашения этой задолженности курс ЦБ РФ составлял 34,10 руб. за евро).

5 декабря 2007 года

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет"
- 210 000 евро / 7 152 600 руб. (210 000 х 34,06) - переведена валюта на текущий валютный счет;

Дебет 91-2 Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет"
- 8 400 руб. (210 000 х (34,10 - 34,06) = 7 161 000 - 7 152 600) - списана курсовая разница, возникшая на транзитном валютном счете.

до 20 декабря 2007 года

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 51
- 1 224 000 руб. - уплачена в бюджет восстановленная сумма НДС по лесоматериалам, реализованным на экспорт (на основании декларации за ноябрь 2006 года).

31 декабря 2007 года

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19 субсчет "НДС по приобретенным товарам", аналитический счет "НДС по товарам, реализуемым на экспорт"
- 1 224 000 руб. - предъявлена к вычету восстановленная ранее сумма НДС по реализованным на экспорт лесоматериалам (с отражением в налоговой декларации за декабрь 2007 года, подаваемой до 20 января 2008 года);

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19, субсчет "НДС по работам и услугам, связанным с осуществлением экспортных операций"
- 41 400 руб. (27 000 + 14 400) - предъявлен к вычету НДС со стоимости услуг, связанных с экспортом (с отражением в налоговой декларации за декабрь 2007 года, подаваемой до 20 января 2008 года);

Дебет 91-2 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет"
- 34 300 руб. (4 764 200 + 7 152 600 - 350 000 х 33,95 = 11 916 800 - 11 882 500) - списана курсовая разница, образовавшаяся на текущем валютном счете (поскольку сумма остатка средств на валютном счете по состоянию на 31 декабря должна быть оценена по курсу ЦБ РФ на 31 декабря, т.е. в сумме 350 000 х 33,95 = 11 882 500 руб., а до переоценки по дебету счета 52, субсчет "Текущий валютный счет" в рублевом эквиваленте числились две суммы: входящее сальдо, оцененное по курсу ЦБ РФ на 30 ноября 2006 года, т.е. по 34,03 руб. за евро, в сумме 4 764 200 руб., а также валюта, поступившая на текущий валютный счет в декабре и оцененная по курсу ЦБ РФ на 5 декабря 2007 года, т.е. по 34,06 руб. за евро, в сумме 7 152 600 руб. Иными словами, списываемая курсовая разница фактически складывается из двух частей: 140 000 х (34,03 - 33,95) + 210 000 х (34,06 - 33,95) = 11 200 + 23 100 = 34 300 руб.) Дебет 99 Кредит 91-9
- 28 000 руб. (8400 + 34 300 - 14 700) - закрыт счет 91 за декабрь 2006 года.

 

 

 




Партнеры: