1.5. Бухгалтерский учет экспортных операций, осуществляемых без участия посредников

Учет выручки от реализации продукции или товаров на экспорт

В соответствии с подпунктом "г" пункта 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года N 32н) одним из обязательных условий признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности на продукцию или товары от поставщика к покупателю.

Следовательно, отражать выручку от осуществления экспортных операций можно только в тот день, когда в соответствии с условиями экспортного контракта право собственности переходит к иностранному покупателю. При этом в случае, если в контракте момент перехода собственности отдельно не оговорен, обычно считается, что он совпадает с моментом перехода рисков к покупателю в соответствии с трактовкой базисных условий поставки ИНКОТЕРМС, зафиксированных в данном контракте. Например, если в договоре предусмотрено условие поставки группы D, то переход права собственности - а, значит, и реализация товаров (продукции), и признание выручки в бухгалтерском учете - происходят в момент прибытия товаров в порт назначения, а если зафиксировано условие поставки группы С, то в момент передачи товаров перевозчику или их погрузки на судно.

Таким образом, составлять проводку Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" можно только тогда, когда право собственности на экспортируемую продукцию или товары перейдет к покупателю. Начислять НДС в этот момент не нужно, поскольку экспортные операции облагаются НДС по ставке 0 процентов.

Для учета расчетов с иностранными покупателями рекомендуется открыть к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отдельный субсчет. В соответствии с требованиями пункта 7 ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (утв. Приказом Минфина РФ от 10 января 2000 года N 2н) организация обязана осуществлять пересчет стоимости средств в расчетах с юридическими и физическими лицами - в т.ч. и дебиторской задолженности иностранных организаций, выраженной в иностранной валюте - в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности. Согласно пункту 6 и Приложению к ПБУ 3/2000 выручка от осуществления экспортных операций - т.е. доход организации в иностранной валюте - должна отражаться в рублевом эквиваленте по курсу Центрального банка РФ на дату признания данного дохода - т.е. по курсу ЦБ РФ, действующему на дату перехода права собственности на экспортируемый товар к иностранному покупателю.

Поступающая от иностранных покупателей валютная выручка зачисляется банком на транзитный валютный счет организации-экспортера, поэтому бухгалтеру необходимо приходовать ее по дебету счета 52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При переводе валюты с транзитного на текущий счет на основании выписок банка бухгалтер производит внутреннюю запись по счету 52 "Валютные счета" - с кредита субсчета "Транзитный валютный счет" в дебет субсчета "Текущий валютный счет", и списывает возникающую при этом курсовую разницу.

Дебиторская задолженность, числящаяся на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", в соответствии с требованиями ПБУ 3/2000 подлежит переоценке на последнее число каждого месяца. Поэтому в случае, если выручка признана в одном месяце, а деньги поступают от покупателя в следующем месяце, необходимо произвести списание курсовой разницы: положительная разница, возникающая при росте курса иностранной валюты, в которой выражено обязательство иностранного покупателя, списывается в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", а отрицательная, образующаяся при снижении курса иностранной валюты, в дебет этого счета.