§ 2. Питание

Доставка обедов "со стороны"

Если стоимость доставляемых обедов оплачивается самими работниками или удерживается из их заработной платы, то о социальном пакете (тем более об оплате труда в натуральной форме) речи не идет.

К услугам, осуществляемым в рамках предоставляемого работодателем социального пакета, можно отнести доставку горячего питания работникам только в том случае, если это полностью производится за счет фирмы или хотя бы оплачивается сотрудниками по льготной цене.

Наиболее распространены следующие варианты организации питания работников по такому типу:
- доставка горячих обедов непосредственно в офис;
- обслуживание в столовой (или кафе) по талонам, выданным работникам в счет уже внесенной предприятием предоплаты.

Доставка горячих обедов в офис. При заключении подобного договора в нем обязательно должны содержаться следующие условия:
- цены;
- сроки доставки обедов;
- количество блюд;
- ответственность сторон.

В рассматриваемом случае стоимость обедов, как правило, одинакова для всех сотрудников. Это значительно облегчает учет сумм полученной каждым работником выгоды - достаточно просто подсчитать, сколько раз в месяц он пользовался данной услугой.

Предположим, что между работниками и организацией заключен коллективный или трудовые договоры, где оговорено, что работодатель обязуется снабжать работников горячими обедами бесплатно. Тогда затраты фирмы на оплату обедов можно отнести для целей налогового учета к расходам на оплату труда в соответствии с п. 25 ст. 270 НК РФ и п. 25 ст. 255 НК РФ.

Учет затрат на доставку обедов при расчете нал ога на прибыль организаций в качестве составной части расходов на оплату труда влечет за собой необходимость начисления ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ и п. 1 ст. 237 НК РФ) и страховых пенсионных взносов (п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ) на эти суммы.

Соответственно, нужно будет удержать с сотрудников организации НДФЛ на основании п. 1 ст. 210 НК РФ и пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ. Причем в данном случае не придется искать информацию о рыночных ценах предоставленных блюд - ведь организация, поставляющая обеды, как раз и производит реализацию по рыночным ценам (если, конечно, она не является взаимозависимой по отношению к организации-заказчику).

Так как доставка бесплатных обедов признается оплатой труда работников, то необходимо будет начислить страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве.

Нужно ли в данной ситуации (когда обеды предоставляются работникам бесплатно) начислять на их стоимость НДС?

Часть специалистов полагает, что делать этого н е нужно. Они сравниваю т две ситуации: когда организация бесплатно кормит своих работников готовыми блюдами из своей столовой и когда фирма покупает готовые блюда у другой организации.

В первом случае организация безвозмездно передает работникам свой собственный товар, а значит, возникает объект обложения НДС. Во втором случае товар работнику передает сторонняя организация, а работодатель только оплачивает эту услугу. (Это почти равнозначно тому, что фирма выдала бы деньги своему сотруднику, а он сам оплатил бы доставленный обед.) Это значит, что базы для начисления НДС нет.

У налоговых органов нет единой позиции. Так, например, в 2005 г. в ответах на частные запросы они предлагали начислять на стоимость приобретенных блюд НДС и одновременно принимать к вычету входной НДС по этим самым блюдам (если, конечно, фирма-поставщик сама начисляет и уплачивает НДС). В последнее время, также в частных ответах, налоговики указывают, что начислять НДС в такой ситуации не нужно, но и принять к вычету входной НДС нельзя, так как услуга по доставке обеда оказывается не организации, а непосредственно работнику. Передачи товара от предприятия общепита к организации, заказавшей обеды, фактически не происходит.

Что касается бухгалтерского учета, то, если обеспечение работников бесплатным питанием предусмотрено в коллективном или трудовом договоре, это является одной из форм оплаты труда. Поэтому приобретенные организацией обеды могут быть учтены по принципу начисления и выдачи заработной платы на основании п. п. 5, 7 и 8 ПБУ 10/99.

Рассмотрим пример 14.

Пример 14. ООО "Крамер" в соответствии с положениями коллективного договора обеспечивает бесплатное питание своих сотрудников путем доставки бесплатных обедов в офис. Оплата производится наличными деньгами курьеру при передаче заказа.

В январе 2008 г. общество получило обедов на сумму 82 500 руб., в том числе НДС - 12 584 руб.

Фирма занимается видом деятельности, отнесенным к 1-му классу профессионального риска. В 2008 г. страховой тариф по данному классу составляет 0,2%.

Организация бесплатного питания сотрудников должна отразиться в бух галтерском учете фирмы следующими проводками.

Дебет 70 Кредит 60
- 82 500 руб. - отражена стоимость обедов, полученных работниками;

Дебет 60 Кредит 50
- 82 500 руб. - произведена оплата полученных обедов;

Дебет 26 Кредит 70
- 82 500 руб. - стоимость обедов включена в расходы на оплату труда;

Дебет 26 Кредит 69, субсчет "Расчеты по социальному страхованию", - 21 450 руб. (82 500 руб. x 26%) - на стоимость обедов для сотрудников начислен ЕСН;

Дебет 26 Кредит 69, субсчет "Расчеты по страхованию от несчастных случаев на производстве",
- 165 руб. (82 500 руб. x 0,2%) - со стоимости бесплатных обед ов начислены взносы на страхование от несчастных случаев;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ",
- 10 725 руб. (82 500 руб. x 13%) - удержан НДФЛ со стоимости обедов для сотрудников предприятия.

Ситуация усложняется, когда упоминания о бесплатном питании и в коллективном, и в трудовом договоре отсутствуют. В этой ситуации затраты на организацию питания отнести к расходам на оплату труда уже нельзя. Их вообще нельзя учесть при расчете налога на прибыль -об этом четко сказано в п. 25 ст. 270 НК РФ.

С одной стороны, эта неприятность компенсируется тем, что не нужно будет также начислять ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. Соответственно, исходя из положений ст. 10 Закона N 167-ФЗ, речи о начислении страховых пенсионных взносов также не идет.

Не нужно начислять взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Постановления N 184).

С другой стороны, предприятие вовсе не освобождается он необходимости исчислить и удержать с работников НДФЛ. Предоставленное фирмой бесплатное питание для ее работников является доходом, полученным в натуральной форме, а он облагается НДФЛ согласно ст. ст. 210 и 211 НК РФ. Работодатель в этом случае выступает в качестве налогового агента и должен удержать налог на основании п. 4 ст. 226 НК РФ. Обязанность удержать начисленный НДФЛ возникает у налогового агента в момент получения сотрудником дохода. Однако сделать это при выдаче обеда невозможно. Следовательно, НДФЛ надо удержать за счет любых денежных средств, выплаченных работнику. Проще всего это, конечно, сделать за счет зарплаты.

Есть еще один вопрос. Раз стоимость обедов не учитывается в налоговых расходах организации, следовательно, она погашается за счет прибыли, остающейся в ее распоряжении. ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 17 февраля 2005 г. N А31-314/13 посчитал, что если стоимость обедов, покупаемых у сторонних организаций, оплачивалась за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации, то передача обедов работникам может быть признана переходом права собственности на товары, услуги на безвозмездной основе и признана объектом обложения НДС.

По мнению автора, и в данной ситуации поставщик обедов оказывает услугу не организации, а ее работникам, то есть сам работодатель ничего своим сотрудникам не продает (и базы для начисления НДС нет). Однако решение арбитражного суда существует, и налогоплательщикам следует это учитывать.

В бухгалтерском учете расходы на обеды, не пред усмотренные ни в коллективном, ни в трудовом договоре, нужно учитывать в составе прочих расходов на основании п. 12 ПБУ 10/99. Так как данные расходы учитываются только в бухгалтерском учете, то у организации возникает постоянная разница, приводящая к появлению постоянного налогового обязательства на основании п. п. 4 и 7 ПБУ 18/02.

Рассмотрим пример 15.

Пример 15. ЗАО "Матрица" ввиду того, что общественная столовая, в которой питались работники общества, была закрыта и перепрофилирована, организовала для своих сотрудников доставку бесплатных горячих обедов в офис. Эта доставка не предусмотрена ни коллективным, ни трудовым договором.

Поставщиком является фирма, находящаяся на УСН. Общая стоимость обедов, доставленных в апреле 2008 г., составила 105 000 руб.

Работодатель начислил на стоимость обедов, переданных работникам, НДС в размере 18 900 руб. (105 000 руб. x 18%).

С работников был удержан НДФЛ в размере 16 107 руб. ((105 000 руб. + 18 900 руб.) x 13%).

В бухгалтерском учете фирмы эти операции отразились следующими проводками.

Дебет 91 Кредит 60
- 105 000 руб. - получены от поставщика горячие обеды;

Дебет 91 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
- 18 900 руб. - на стоимость переданных сотрудникам обедов начислен НДС;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",
- 29 736 руб. ((105 000 руб. + 18 900 руб.) x 24%) - отражено в учете появление постоянного налогового обязательства;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ",
- 16 107 руб. - удержан НДФЛ со стоимости обедов.

Заключение договора с предприятием общественного питания. Данный способ имеет то преимущество перед доставкой обедов непосредственно в офис, что питаться на своем рабочем столе все же не слишком приятно. Обеденный стол и соответствующая атмосфера имеют большое значение для хорошего пищеварения.

В подавляющем большинстве случаев организация-заказчик авансирует работу столовой, а своим работникам выдает талоны той или иной формы в счет перечисленной суммы. На талоне может быть указан его номинал, и тогда сотрудник может выбрать любые блюда на указанную в талоне сумму, или же никакого номинала нет, а столовая на один талон выдает комплексный обед без вариантов.

Как правило, в договорах с предприятиями общественного питания организациям приходится прописывать условия, что неиспользованные талоны назад не принимаются. В свою очередь заказчик может обязать столовую или кафе не принимать талоны в выходные дни, и даже в определенное время суток (если точнее, то в рабочее время).

Если условие об оплате обедов включено в текст трудового или коллективного договоров, то затраты организации на оплату питания можно учесть в налоговых расходах как оплату труда.

Соответственно, согласно п. 1 ст. 236 НК РФ и п. 1 ст. 237 НК РФ нужно будет начислить ЕСН, а согласно п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии с п. 2 ст. 211 НК РФ оплата организацией питания работника относится к доходам, полученным им в натуральной форме. На основании п. 1 ст. 211 НК РФ такой доход определяется как стоимость питания по ценам, определяемым в порядке, установленном ст. 40 НК РФ, с включением в нее сумм НДС. В нашем случае этот вопрос решается проще, так как стоимость блюд независимого от заказчика предприятия общественного питания однозначно является рыночной.

Если организация работодателем бесплатных обедов признается оплатой труда работников, то необходимо будет начислить страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве.

Что касается необходимости начисления НДС, то, по мнению автора, и в этой ситуации организация-работодатель может ссылаться на то, что услуга по предоставлению питания оказывается не ей, а работнику. Начислять НДС на стоимость блюд (которые, заметьте, и так реализуются по рыночной стоимости) не надо. При этом и входной НДС (если он есть в счете, предъявленном столовой или кафе), разумеется, принимать к вычету также нельзя.

В бухгалтерском учете, как мы уже говорили, если обеспечение сотрудников бесплатным питанием предусмотрено в коллективном или трудовом договоре и, соответственно, является оплатой их труда, то такие расходы должны учитываться по принципу начисления и выдачи заработной платы на основании п. п. 5, 7 и 8 ПБУ 10/99.

Рассмотрим пример 16.

Пример 16. Для обеспечения питания работников ООО "Таврида" заключило договор с кафе. Условие об обеспечении работников питанием содержится в коллективном договоре.

В марте 2008 г. кафе был о перечислено 96 000 руб. Счет от кафе на оказание услуг по питанию был получен 2 апреля 2008 г.

Работникам фирмы были выданы талоны на 21 комплексный обед каждому. При посещении кафе работники оставляют талоны в его кассе.

Фирма занимается видом деятельности, отнесенным к 1-му классу профессионального риска. В 2008 г. страховой тариф по данному классу составляет 0,2%.

В бухгалтерском учете общества эти операции должны быть отражены следующим образом. Дебет 60 Кредит 51
- 96 000 руб. - перечислены деньги кафе в счет оплаты питания работников;

Дебет 70 Кредит 60
- 96 000 руб. - отражена стоимость обедов, предоставленных кафе работникам фирмы;

Дебет 20 (26) Кредит 70
- 96 000 руб. - стоимость питания включена в состав расходов на оплату труда;

Дебет 20 (26) Кредит 69, субсчет "Расчеты по социальному страхованию",
- 24 960 руб. (96 000 руб. x 26%) - на стоимость обедов для сотрудников начислен ЕСН;

Дебет 20 (26) Кредит 69, субсчет "Расчеты по страхованию от несчастных случаев на производстве",
- 192 руб. (96 000 руб. x 0,2%) - со стоимости бесплатных обед ов начислены взносы на страхование от несчастных случаев;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ",
- 12 480 руб. (96 000 руб. x 13%) - удержан НДФЛ со стоимости обедов для сотрудников предприятия.