Глава 2. Возврат излишне уплаченных налогов

2.4.5. Как считать проценты?

Проценты начисляют за каждый день опоздания с платежом исходя из ставки рефинансирования за каждый день просрочки. Резонно возникает вопрос: сколько дней надо брать в расчет: 365 (366) или 360?

Для этого стоит обратиться к Приказу ФНС России от 15 сентября 2005 г. N САЭ-3-19/446@. Этим документом утвержден Информационный ресурс результатов работы по зачетам и возвратам. Так вот, в п. 3.2.7 приведена формула расчета процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных налогов. В ней ставка рефинансирования делится на 365 дней или 366 дней (если год високосный).

Судьи считают, что нужно применять общий порядок расчета процентов, определенный Постановлением Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 октября 1998 г. N 13/14. Там сказано, что проценты рассчитываются исходя из 1/360 ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Например, к такому выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 25 сентября 2006 г. N А56-50475/2005. Поскольку в Налоговом кодексе РФ конкретный порядок не предусмотрен, в расчет можно брать 360 дней. Однако не исключено, что налоговики с вами не согласятся. Ведь они будут ориентироваться на свой Информационный ресурс.

На первый взгляд может показаться, что цена вопроса для налогоплательщиков небольшая. Однако при значительных суммах задолженности и длительных сроках задержки возврата суммы могут набегать весьма существенные.

Если ставка рефинансирования менялась, то считать проценты нужно раздельно по каждому периоду, в течение которого действовала та или иная ставка (п. 3.2.7 Информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам. Об этом же сказано в Письме Минфина России от 1 августа 2007 г. N 03-02-07/2-136).

Пример. 14 апреля 2008 г. организация пред ставила в налоговую инспекцию уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2007 г. К декларации было приложено заявление на возврат переплаты по налогу в сумме 140 000 руб. Поскол ьку недоимки по налогам у организации не имелось, сумму переплаты налоговики возвратили на расчетный счет налогоплательщика. Однако это произошло только 28 июля 2008 г.

В данном случае установленный Налоговым кодексом РФ месячный срок для возврата переплаты по налогу был нарушен. Поэтому инспекторы должны начислить компании проценты за несвоевременный возврат. Срок просрочки согласно ст. 6.1 Налогового кодекса РФ составил с 14 мая по 28 июля включительно. То есть 76 дней.

Ставка рефинансирования Центрального банка РФ в этот период составила:
- 10,5 процентов годовых (с 29 апреля по 9 июня 2008 г.);
- 10,75 процентов годовых (с 10 июня по 13 июля 2008 г.);
- 11 процентов годовых (с 14 июля 2008 г.).

Таким образом, проценты за просрочку срока возврата налога, которые организация должна получить от налоговой инспекции, составят:
с 14 мая по 9 июня 2008 г. - 1102 руб. (140 000 he,/ x 10?5% ^ 360 ly/ x 27 ly/)$
с 10 июня по 13 июля 2008 г. - 1421 руб. (140 000 he,/ x 10?75% ^ 360 ly/ x 34 ly/)$
с 14 по 28 июля 2008 г. - 642 руб. (140 000 he,/ x 11% ^ 360 ly/ x 15 ly/)$
Всего 3164 руб. (1102 + 1421 + 642).

В бухгалтерском учете проценты за просрочку возврата налога признаются доходом организации только в том случае, если они признаны должником либо присуждены ему судом (п. 10.2 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

В том отчетном (налоговом) периоде, в котором судом вынесено решение о взыскании процентов или они признаны налоговой инспекцией (имеется документ, подтверждающий это), в учете организации делается проводка:

Дебет 76 Кредит 91
- 3164 руб. - учтены в составе прочих доходов проценты за несвоевременный возврат излишне уплаченного налога на прибыль.

В момент получения процентов в учете организации делается проводка:

Дебет 51 Кредит 76
- 3164 руб. - получены проценты за несвоевременный возврат переплаты по налогу.

Для целей налогообложения прибыли проценты, полученные в соответствии со ст. 78 Налогового кодекса РФ, в состав доходов организации не включаются (пп. 12 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

Если проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган должен принять решение о возврате оставшейся суммы процентов. Установлен 3-дневный срок для принятия такого решения. При этом проценты рассчитываются исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога.

Добавим, что налогоплательщик, который изначально подавал заявление о возврате налога, впоследствии вправе изменить его на требование о зачете этого налога, подав соответствующее заявление. В этом случае возврату подлежит разница между суммой переплаты и той, которая пошла в зачет. И если с возвратом такой разницы налоговики тянут, то проценты в этом случае также можно взыскать. К такому выводу приходили и судьи. В качестве примера можно привести Постановления ФАС Поволжского округа от 17 января 2006 г. N А65-6520/2005-СА2-11, ФАС Северо-Западного округа от 6 марта 2006 г. N А56-24772/2005.